0371-63215179
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成都市工程造價協會
2021年優秀工程造價學術論文
三等獎
“營改增”后如何評判
建筑工程的要約價格和要約總金額
龔激揚
（四川德維工程管理咨詢有限公司，
四川 成都 610081）
摘 要：通過要約各項金額對采購人財務核算影響有分析，明確了如何對不同納稅人資格的采購人對要約價格和要約總金額進行評判
關鍵詞：營改增；評判；要約價格；要約金額
0 引言
“營改增”后，在建設工程采購（包括招標或非招標方式）中，很多采購人都希望要約人為一般納稅人，但往往存在小規模納稅人因要約總金額較低而形成合同的情況，未達到采購人的預期。
為什么會出現采購人都希望要約人為一般納稅人的現象呢，這得從營改增后，建筑產品的價格組成、采購人的后續成本或費用、增值稅進項稅額的低扣等方面分析原因。
1 “營改增”前后建筑工程要約價格和要約總金額有什么不同
1.1 “營改增”前建筑工程要約價格和要約總金額
“營改增”前，建筑工程適用營業稅，營業稅為價內稅，即價格中已包含了相應的流轉稅。因此，建筑工程要約價格和要約總金額是一致的。如：
例1：某工程要約價格為1000萬元，即要約總金額為1000萬元，應計取的營業稅為：1000ⅹ3%=30萬元
稅額包含在價格以內。“營改增”前，由于無增值稅進項稅額，因此，一般納稅人購入固定資產，均無法抵扣銷項稅額。
1.2 “營改增”后建筑工程要約價格和要約總金額
“營改增”后，建筑工程適用增值稅，增值稅為價外稅，即稅款不包含在商品價格以內。如：
例2：某工程要約價格為1000萬元，應計取的增值稅為：1000ⅹ9%=90萬元，價稅合計1090萬元，即為要約總金額。
2 “營改增”后建筑工程要約價格和要約總金額對采購人成本、費用及納稅核算
2.1 采購人為一般納稅人
若采購人為一般納稅人，其采購總金額中的價格部分，在以后的生產經營中，將作為成本或費用，因此較低的采購價格，將使成本或費用降低，從而提高企業的獲利能力；采購總金額中的增值稅，將計入增值稅進項稅額，用以抵扣生產經營中產生的銷項稅額，增加企業的凈現金流量。
因此，對于一般納稅人進行采購，總希望是價格越低越好，一般情況下進項稅越高越好。
例2中，若要約得以承諾，則采購人將來的成本或費用為1000萬元，增值稅進項稅額為90萬元，可用以抵扣銷項稅額，即可少交納90萬元的稅，增加了凈現金流量。其賬務處理如下：
各次支付工程款（匯總）：
借：在建工程10,000,000.00
應交稅金—增值稅進項稅額 900,000.00
貸：銀行存款 10,900,000.00
結算后轉為固定資產：
借：固定資產 10,000,000.00
貸：在建工程 10,000,000.00
如果當期銷項稅額為40萬元，則本期無需交納增值稅；如果當期銷項稅額為100萬元，則賬務處理如下：
借：應交稅金--增值稅銷項稅額 1,000,000.00
貸：應交稅金—增值稅進項稅額 900,000.00
銀行存款 100,000.00
實際只交納了10萬元的稅，增加了現金流量。
固定資產的折舊，是在轉為因定資產次月開始進行，假設本項固定資產折舊年限為10年，殘值為0，每年提取累計折舊金額為100萬元，在計算各年成本、費用時，作如下賬務處理（年匯總）：
借：制造費用（或管理費用、銷售費用）1,000,000.00
貸：累計折舊1,000,000.00
因此，對于一般納稅人進行采購，總希望是價格越低越好，一般情況下進項稅越高越好，這樣，計入成本費用的金額就較低，抵扣增值稅銷項稅額較高，減少現金流出量。
2.2 采購人為非一般納稅人
若采購人為非一般納稅人，由于進項稅額不得抵扣，其采購總金額（價+稅）全部將成為以后生產經營中的成本或費用，因此，較低的采購總金額，將使成本或費用降低，從而提高企業的獲利能力。
同樣以例2為例，若要約得以承諾，由于采購人不是一般納稅人，則采購人將來的成本或費用為1090萬元，無可抵扣的進項稅額。其賬務處理如下：
各次支付工程款（匯總）：
借：在建工程10,900,000.00
貸：銀行存款 10,900,000.00
結算后轉為固定資產：
借：固定資產 10,900,000.00
貸：在建工程 10,900,000.00
固定資產的折舊，是在轉為因定資產次月開始進行，假設在上年12月轉固，本項固定資產折舊年限為10年，殘值為0，每年提取累計折舊金額為109萬元，在計算當年成本、費用時，作如下賬務處理（年匯總）：
借：制造費用（或管理費用、銷售費用）1,090,000.00
貸：累計折舊1,090,000.00
因此，對于非一般納稅人。則是希望要約總金額較低,計入成本費用金額也就較低。
3 確定采購政策時對要約價格和要約總金額的評判
當要約人為一般納稅人和小規模納稅人，對應采購人是一般納稅人和非一般納稅人的比較。現舉例說明如下：
采購人擬采購某工程建設服務，要約人A為一般納稅人，其報價為100萬元，增值稅額為9萬元，合計總金額109萬元；要約人B為小規模納稅人，其報價為103萬元，增值稅額為3.09萬元，合計總金額106.09萬元；要約人C為小規模納稅人，其報價為100萬元，增值稅額為3萬元，合計總金額103萬元。
若采購人為一般納稅人，則其比較如表1
表1 一般納稅人采購比較表
表1中，A、C為佳，應選A還是選C呢？在一般情況下，應選A，因為A與C相比，可少交6萬元的稅，增加6萬元的現金流量，但是，這是在采購人從開始施工到竣工結算期間現金流量充足，進項稅額不足的情況下的選擇，否則，可選C。
若采購人為非一般納稅人，則其比較如表2：
表2 非一般納稅人采購比較表
可見，當采購人是一般納稅人時，對要約各項金額的評判，應以將計入成本費用金額為主，同時考慮進項稅額，這兩項分別對應的是要約價格和增值稅額；當采購人是非一般納稅人時，對要約各項金額的評判，只考慮將計入成本費用金額，對應的是要約總金額。
4 針對兩種納稅人資格，是否會工程造價的含義的變化
由于采購人是否具有一般納稅人資格，會計核算方式不同，對采購要約金額會采用不同的評價標準，這種不同，是否會導致對工程造價因不同納稅人資格不同而不同呢？
根據住房城鄉建設部發布的國家標準《工程造價術語標準》（GB/T50875-2013），工程造價（Project Costs，PC）是指構成項目在建設期預計或實際支出的建設費用。有兩種不同含義。其一，是從投資者角度，工程造價是指建設一項工程預期開支或實際開支的全部固定資產投資費用，投資者為獲取投資項目的效益，需要對項目進行策劃決策、建設實施直至竣工驗收等一系列活動，上述活動中所花費的全部費用，即構成工程造價，工程造價即建設工程固定資產總投資；其二，是從市場交易角度，工程造價是指在工程發包交易活動中形成的建筑安裝工程費或建設工程總費用。
因此，工程造價不會因為采購人的納稅資格不同而不同，從市場交易的角度看，工程造價即建筑安裝工程費為建筑安裝工程價格加上相應的增值稅，即建筑安裝工程費；從投資者角度看，建設工程固定資產總投資，為建筑安裝工程費加上設備及工器具購置費，與工程建設其他費用、預備費及建設期利息之和。
5 結語
“營改增”后，對建筑工程的要約價格和要約總金額的評判，應首先采購人是否是一般納稅人。對于采購人是一般納稅人，主要對要約價格和增值稅額進行評判；對于采購人為非一般納稅人，則只對要約總金額進行評判。
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